注会《会计》辅导教师经验谈（6）

追风

第九章  收入、费用和利润
    本章是考试中的重点章，尤其是收入和利润，考的分数很多，要充分注意。

    二、        重点、难点讲解
    1．        收入部分包含了收入准则和建造合同准则，主要掌握商品销售确认的四个条件（其中特殊销售的不同确认时点尤其重要）和劳务收入确认的完工百分比法。

    2．        售后回购，是指商品销售的同时，销售方同意日后重新买回这批商品，在这种情况下，通常应视为融资行为，不确认收入。

    例如：本企业有座楼房，原值1000万元，已提折旧100万元；2002年1月1日出售价格为1100万元，已收存银行。按合同规定，出售两年后购回，回购价1300万元。假设不考虑相关税费。

    这一售后回购行为的实质是，以楼房作抵押，取得借款1100万元；两年后连本带息归还1300万元，其中本金1100万元，利息200万元。

    2002年1月1日出售时：
    借：累计折旧  100
    固定资产清理  900
    贷：固定资产  1000
    借：银行存款  1100
    贷：固定资产清理  900
    待转库存商品差价  200
    2002年12月31日，计提利息：
    借：财务费用  100 （（1300-1100）/2）
    贷：待转库存商品差价  100
    2003年12月31日，计提利息：
    借：财务费用  100 （（1300-1100）/2）
    贷：待转库存商品差价  100
    2004年1月1日重新购回时：
    借：固定资产  900
    待转库存商品差价  400
    贷：银行存款  1300
    3．        以旧换新的销售，其实质是非货币性交易，应按非货币性交易进行处理（在补价小于等于25%时）。但在实际工作中，旧货折价很少，一般情况下都属于货币性交易，所以书中按正常的商品购销处理。

    4．        销售退回比较复杂，关键是把握退回的时点：
    (1)        本年度（如2002年）销售的商品，在2002年年度终了前退回，冲减退回月份的主营业务收入；

    (2)        以前年度（如2001）销售的商品，在2001年的年报报出之前退回的（假设2001年年报在2002年3月15日报出），即在2002.1.1-2002.3.15退回的，应作为2001年度资产负债表日后事项处理，调减2001年度的收入；在2002.3.16-2002.12.31退回的，冲减退回当月的销售收入；

    (3)        本年度（即2002年）或以前年度（如2001年）销售的商品，在2002年的年报报出之前（假设2002年年报在2003年3月15日报出），即在2003.1.1-2003.3.15退回的，应作为2002年度资产负债表日后事项处理，调减2002年度的收入；在2003.3.16-2003.12.31退回的，冲减退回当月的销售收入。

    资产负债表日后事项的处理可详见该章，以上要掌握的是：不同时点的销售退回，其会计处理是不同的。

    5．        利润部分也是考得较多的地方。应以净利润为中心，分为两个步骤去理解，即利润形成和利润分配：

    利润形成                 利润分配
    净利润
    （1）利润形成：见P319利润表。利润总额由两大部分组成，即经营得来的利润和非经营得来的利润；经营得来的利润又分为主营业务利润和其他业务利润；而非经营得来的利润包括投资收益、补贴收入、营业外收支。在利润总额基础上减去所得税费用，即为净利润。

    在分析利润来源的构成时，如果主营业务利润是企业利润的主要来源，则一般意味着企业有自己的拳头产品，企业经营是比较稳定的；其他的都是零星的、偶然的利润来源。

    在利润形成阶段，有三笔分录要掌握：
    a.将所有收入转入"本年利润"
    借：主营业务收入
    其他业务收入
    投资收益
    补贴收益
    营业外收入
    贷：本年利润  100
    b.将所有的费用转入"本年利润"
    借：本年利润  80
    贷：主营业务成本
    主营业务税金及附加
    其他业务支出
    营业费用
    管理费用
    财务费用
    营业外支出
    所得税
    c.将净利润转入未分配利润
    借：本年利润 20
    贷：利润分配-未分配利润  20
    (2)利润分配：见P321利润分配表。利润分配主要是提取盈余公积和应付股利。

    在利润分配阶段，有两笔分录要掌握：
    a.进行利润分配
    借：利润分配-提取盈余公积-法定盈余公积  2(20*10%)
    - 公益金  1(20*5%)
    贷：盈余公积    3
    借：利润分配-应付利润  10
    贷：应付利润         10
    b.将利润分配明细转入未分配利润
    借：利润分配-未分配利润  13
    贷：利润分配-提取盈余公积 3
    --应付利润      10
    利润分配的基本思路是：本年实现的净利润有两个去向，一是分出去，形成应付利润；二是留下来，形成留存收益。留存收益又分为两部分，指定用途部分称为盈余公积，未指定用途部分称为未分配利润。假设本企业是新建企业，如本例，本年实现的净利润20，分出去10，留下来10；留下来的部分，形成指定用途的盈余公积为3，则年末未分配利润为7。

    第十章 财务会计报告
    一、        本章在考试中的地位
    会计报表的编制和调整在全书中占了很大篇幅，会计报表的编制是基础，但综合题一般是考报表调整，结合政策变更、日后事项、重大差错更正来考。本章作为以后报表调整的基础，应反复练习，熟练掌握。

    二、        重点、难点讲解
    1．        资产负债表的编制要注意：
    （1）计提减值准备的大部分项目，用余额减去准备后的净额填列，它们是：

    应收账款净额
    其他应收款净额
    存货净额
    短期投资净额
    长期投资净额（长期股权投资净额、长期债权投资净额）
    委托贷款净额（特殊：帐面余额等于帐面价值）
    在建工程净额
    无形资产净额
    （2）受托代销商品减去代销商品款后的差额，计入存货项目。

    （3）外商投资企业中的"待转资产价值"计入其他流动负债内。

    （4）长期应付款反映的是长期应付款余额减去未确认融资费用后的净额。

    （5）实收资本减去已归还投资等于实收资本净额，是外商投资企业比较特殊的做法。其中已归还投资，反映中外合作经营企业按合同规定在合作期间归还投资者的利润。如用利润10万元归还投资：

    借：利润分配-利润归还投资  10
    贷：盈余公积---利润归还投资  10
    借：利润分配---未分配利润  10
    贷：利润分配---利润归还投资  10
    借：已归还投资     10  （实收资本的备抵项目）
    贷：银行存款     10
    2．        利润表及利润分配表都是根据相应项目的实际发生额填列，比较简单。

    3．        现金流量表在编制时要注意：
    （1）        总体思路：现流表包括正表和补充资料两部分，编表时分为以下几个步骤：

    第一，        从补充资料"3。现金及现金等价物净增加情况"编起。

    现金流量表的现金包括库存现金、银行存款（不含定期存款）、其他货币资金和现金等价物（即满足四个特定条件的短期投资）。在目前企业中，一般都没有定期存款和现金等价物，则可将年末货币资金减年初货币资金，即为现金净增加额，这是从静态反映现金流量的变化，是非常准确的。如本例中年末现金余额820745元，年初现金余额1406300元，则现金净增加-585555元。

    第二，将上述计算结果直接抄入正表中的第56行，"五、现金净增加额"为-585555元。

    第三，分析现金流量的影响因素，并按先易后难的原则计算各因素的影响金额。现金流量表正表是从动态反映现金流量的增减变动，要回答"现金存量为什么减少了585555？"。影响现金流量的因素主要有经营活动（a）、投资活动（b）、筹资活动（c）和汇率变动（d）。本例中：

    按先易后难的原则先计算d，本例中为0。（本处举一个与书中例子无关的例子：如出口销售收到100美元，按1：8汇率折成人民币800元：

    借：银行存款 （USD100*8）800
    贷：主营业务收入       800年末
    年末时假设美元：人民币=1：9，借：银行存款 100
    贷：财务费用  100
    则补充资料中，年末现金900，年初0，现金净增加900；在正表中，由于销售商品收到现金800，汇率变动对现金的影响100，现金净增加900。）

    再计算c。筹资活动主要是接受现金投资，分出现金股利；向金融机构举借短期借款、长期借款和发行债券及其还本付息等。这些活动的现金流量在一般企业中很容易计算出来，本例中为-862500元。

    再计算b。投资活动是长期资产（固定资产、无形资产等）的购建和处置以及对外投资的投出和收回。在一般企业中也不难计算，本例中为-104200元。

    在计算出bcd后，即推出a，本例中为381145元；因bcd很简单，因而a是很准确的。由此，补充资料中的经营活动的现金流量即为a。

    根据笔者的实务经验，年现金流量在5亿元以内的工商企业，通过以上的逻辑计算过程，在半天内就能编出理想的现金流量表。

    （2）        具体项目计算中应注意的问题
    *销售商品、提供劳务收到的现金：
    收到的是价+税
    只要是本年度收到的与货款有关的款项都计入，包括本年度现销；应收账款，应收票据和预收账款年末减年初的增减变动（要将非正常的变动因素扣除）

    销售退回所退回给购货方的现金，作为现金流入的减项。
    *购买商品、接受劳务支付的现金：
    支付的是价+税
    只有是本年度支付的与购货有关的款项都计入，包括本年度现购；应付账款，应付票据和预付账款年末减年初的增减变动（要将非正常的变动因素扣除）

    购货退回所收到的现金，作为现金流出的减项。
    *计提的资产减值准备：包括计提的八大准备列支的费用（管理费用、投资收益、营业外支出）。

    *待摊费用减少：仅指经营活动形成的待摊费用部分，是经营活动形成的待摊费用的年末减年初。

    *预提费用增加：仅指经营活动形成的预提费用部分，是经营活动形成的预提费用的年末减年初。

    *财务费用：仅包括投资和筹资形成的财务费用。
    *投资损失：不能包括计提减值准备列支的投资收益部分，否则就重算了。

    第十一章 中期财务报告
    一、        本章在考试中的地位
    2001年11月2日，财政部发布了《中期财务报告》准则，本章根据此准则编写而成，新的知识点较多，可从中期财务报告编制的特殊性去掌握。

    二、        重点、难点讲解
    1．月报、季报、半年报和年初至本中期末（如1月-9月）的财务报告，都可称为中期报告。