新申报表中广告费等的扣除计算基数解读

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根据《企业所得税扣除办法》的规定，业务招待费的扣除计算基数是“销售（营业）收入净额”：广告费及业务宣传费的扣除计算基数是“销售（营业）收入”。对“销售（营业）收入”根据会计对收入的分类应包括“主营业务收入”和“其他业务收入”。“销售（营业）收入净额”就是收入额扣除折扣折让与销售退回的净额。但在国税发〔1998〕190号文件关于试行新修订的《企业所得税纳税申报表》的通知，对“销售（营业）收入”又做出了规定。其包括从事工商各业的基本业务收入，销售材料、废料、废旧物资的收入，技术转让收入（特许权使用费收入单独反映），转让固定资产、无形资产的收入，出租、出借包装物的收入（含逾期的押金），自产，委托加工产品视同销售的收入。该规定将自产，委托加工产品视同销售的收入作为了销售（营业）收入，并将其作为广告费及业务宣传费的扣除计算基数可以说是一大进步。既将税法所确认的收入可以完整的在报表中列示，也体现了税收公平原则。可是却发现，该规定“销售（营业）收入”的构成，即包括会计的“主营业务收入”，“其他业务收入”也含“营业外收入”。同时，又将在会计规定“其他业务收入”帐户核算的特许权使用费收入，非出租包装物的其他租赁收入从销售（营业）收入总额中扣除了。由此，就造成实际工作与税法考试中如何确定广告费、业务招待费、业务宣传费的扣除计算基数就成了问题。如出租房屋，机器设备及转让特许权使用费收入的收入是否应做基数，有的认为以国税发〔1998〕190号）确定的“销售（营业）收入”  ，“销售（营业）收入净额”为准。可也有的认为，既然会计规定中不做收入的“营业外收入”都可以作基数，那麽出租房屋，机器设备及转让特许权使用费收入按会计规定应属于收入范畴，其为何就不得作为基数呢？还有经税务机关查增的收入是否做为基数的问题，都一直困饶着税务工作者和企业的财会人员。

    可喜的是，这些问题在自2006年7月1日起实行的新《企业所得税纳税申报表(试行)》(以下简称“新申报表”)中得到了解决，该文件规定广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数均为申报表主表第1行“销售（营业）收入”。而第１行“销售（营业）收入”是由按照会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入三部份组成。此处的“主营业务收入”是扣除其他折扣以及销售退回后的净额，纳税人经营业务中发生的现金折扣要计入财务费用。同时还规定，纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣以及销售退回，一律以净额反映在“主营业务收入”。这样就弥补了原报表规定对销售收入组成的不足。