多笔专门借款利息资本化金额确定的探讨

京城间谍

我国《企业会计准则-借款费用》规定,专门借款利息开始资本化应同时具备三个条件:(1)资产支出已经发生&#59;(2)借款费用已经发生&#59;(3)为使资产达到预定可使用状态的购建活动已经开始。当所购建的固定资产达到预定可使用状态时,应当停止其借款费用的资本化。因此,专门借款利息资本化金额的计算只涉及借款费用开始资本化至停止资本化这段期间。在应予资本化的每一会计期间,利息资本化金额应为至当期末止购置或建造该项资产的累计支出加权平均数乘以资本化率。

    在多笔借款的情况下,只要有专门借款借入,就应分时间段计算专门借款所涵盖期间的利息资本化金额,然后将所计算会计期间所属的各时间段专门借款所涵盖期间的利息资本化金额相加,即为每一会计期间利息的资本化金额。这里时间段的划分是以新的专门借款借入为标志。如某项固定资产建造工程于2002年1月1日开始资本化,2002年5月1日取得一笔专门借款,2002年8月1日又取得一笔专门借款,工程于2003年3月31日达到预定可使用状态。在计算2002年利息的资本化金额时,应分三段计算,即2002年1月1日至2002年4月30日、2002年5月1日至2002年7月31日和2002年8月1日至2002年12月31日。按上述方法划分的时间段,本文称其为“计算期”。

    利息资本化金额的计算公式为:
    每一会计期间利息的资本化金额=∑(“计算期”购建固定资产累计支出加权平均数×资本化率)

    1、累计支出加权平均数的确定
    上述公式中的累计支出加权平均数应按每笔资产支出金额乘以每笔资产支出占用的天数与“计算期”天数之比计算确定。其计算公式为:

    累计支出加权平均数=∑(每笔资产支出金额×每笔资产支出占用的天数/“计算期”天数)

    在多笔借款的情况下,“每笔资产支出占用的天数”是指在所选定的“计算期”这一期间所占用的天数。

    2、资本化率的确定
    为购建固定资产借入一笔以上的专门借款,则资本化率应为这些专门借款的加权平均利率,其计算公式为:

    “计算期”加权平均利率=“计算期”专门借款的利息之和÷“计算期”专门借款本金之和

    例:北方公司于2002年1月1日正式动工兴建一办公楼,工期预计为1年零6个月,工程采用出包方式,每月1日支付工程进度款。公司为建造办公楼于2002年1月1日专门借款1 000万元,借款期限为2年,年利率为6%。另外在2002年7月1日又专门借款1 200万元,期限为2年,年利率为8%。公司2002年除了上述两项借款外,没有其他借款。公司按年计算应予资本化的利息金额。

    公司在2002年度为建造该办公楼的支出金额如下:
    │        │每期资产支出金额│资产累计支出金额│
    │  日期  │     (万元)     │     (万元)     │
    │1月1日  │      500       │         500    │
    │2月1日  │      300       │         800    │
    │3月1日  │      100       │         900    │
    │4月1日  │      200       │       1 100    │
    │9月1日  │      600       │       1 700    │
    │10月1日 │      300       │       2 000    │
    │11月1日 │      100       │       2 100    │
    │12月1日 │      200       │       2 300    │
    因发生质量纠纷,该工程项目于2002年4月30日至2002年8月31日发生中断。

    要求:计算2002年应予资本化的利息金额并编制年末计提利息的会计分录。

    在计算2002年应予资本化的利息金额时,应分2002年1月1日至2002年6月30日和2002年7月1日至2002年12月31日两个时间段计算。但因该工程项目于2002年4月30日至2002年8月31日发生非正常中断,所以可把2002年计算利息资本化金额的时间段划分为2002年1月1日至2002年4月30日和2002年9月1日至2002年12月31日两个期间。

    当企业的累计资产支出总额超过了专门借款总额时,对于超出部分的资产支出数不应当纳入累计支出加权平均数的计算范围。本例中,至2002年3月1日已累计发生的资产支出为900万元,在计算资产累计加权平均数时,2002年4月1日的资产支出只能考虑100万元。2002年1月1日至4月30日应予资本化的利息金额=(500×4/4+300×3/4+100×2/4+100×1/4)×6%×4/12=16(万元)。

    因2002年7月1日又从银行取得一笔专门借款,所以2002年7月1日之后在计算利息资本化金额时应采用加权平均利率。

    9月1日至12月31日加权平均利率=(1 000×6%×4/12+1 200×8%×4/12)÷(1 000+1 200)=2.36%

    至2002年11月1日已累计发生的资产支出为2 100万元,在计算资产累计加权平均数时,2002年12月1日的资产支出只能考虑100万元。

    2002年9月1日至12月31日应予资本化的利息金额=[(500+300+100+200+600)×4/4+300×3/4+100×2/4+100×1/4]×2.36%=47.2(万元)

    2002年利息资本化金额=16+47.2=63.2(万元)
    2002年专门借款利息=1 000×6%十1 200×8%÷2=108(万元)

    2002年专门借款利息应计入财务费用的金额=10863.2=44.8(万元)

    需说明的是,《企业会计准则-借款费用》规定了利息资本化金额的限额,即在应予资本化的每一会计期间,利息和折价或溢价摊销的资本化金额,不得超过当期专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。若多笔专门借款利息资本化金额按本文所述方法计算,则不存在《企业会计准则-借款费用》准则中的利息资本化金额的限额问题。