司法解释应细化会计与审计责任

黑夜流星

到目前为止，在多起因虚假陈述而引发的证券民事赔偿案件中，投资者在起诉上市公司的同时，也让为其发行上市提供会计服务或为年报出具审计意见的会计师事务所承担连带责任。其中比较著名的案例有：锦州港案中起诉国际四大会计师事务所之一的毕马威会计师事务所（KPMG）、科龙电器案中起诉国际四大会计师事务所之一的德勤华永会计师事务所、东方电子案中起诉了山东乾聚会计师事务所等，而在生态农业（原蓝田股份）案中湖北省武汉市中级人民法院还第一次对华伦会计师事务所的虚假陈述民事责任做出判决。

    尽管《证券法》和有关司法解释已经对虚假陈述民事赔偿中的会计师事务所责任作了规定，但相关规定比较原则化，目前，最高人民法院正在制定《证券法》的司法解释，其中，与侵权部分相关的司法解释必然会涉及到会计师事务所的责任，我觉得在这方面确实有必要进一步细化。

    将会计师事务所被列为证券民事赔偿案的共同被告，会计师事务所应就其负责的部分对投资者的损失赔偿承担过错推定责任，并同发行人、上市公司一起承担连带责任。

    具体方面，应当区分会计责任与审计责任问题。上市公司应承担涉及会计责任的无过错责任、高管人员及主承销商、上市推荐人应承担涉及会计责任的连带过错推定责任、审计机构应在其负责的部分承担涉及审计责任的连带过错推定责任。而会计责任与审计责任应依据《企业会计准则》、《企业会计制度》和《独立审计准则》、《注册会计师法》加以确定。过去，法院受理的涉及注册会计师的案件，比较多的是验资引起的纠纷，而审计引起的纠纷鲜有提及，而从事审计的注册会计师在虚假陈述中是否尽了或未尽独立审计责任，是否按独立审计准则要求与程序对相关的银行存款或应收款项进行了有效函证调查，是否勤勉尽责，都必须通过被告举证并经过质证后，方能认定有责任还是免责。

    同时，鉴于审计报告的形成是按照审计工作底稿进行的，而在注册会计师行业中审计工作底稿往往是用铅笔书写和以活页方式存档，容易被修改或被增减，在美国，过去著名的国际会计师行之一的安达信在安然公司案中就发生销毁工作底稿的事件，故在证券民事赔偿案中法院可以对会计师事务所出具审计报告时所依据的相关审计工作底稿实施证据保全。

    另外，鉴于确定注册会计师的审计责任的复杂性、鉴定工作底稿的专业性和跨国机构所具有的公关能力，为公正和负责起见，确定会计师事务所的审计责任时应当进行司法鉴定。司法鉴定时，建议鉴定机构可以邀请或委托相关政府部门、具有权威性的行业协会及有关专家学者参加。现在看来，还可以邀请被鉴定单位的市场竞争者参加，事实上，这一做法目前已是为市场所认同的、行之有效的制约措施了。例如，在科龙电器虚假陈述案中，为了查清事实、查清审计机构德勤会计师事务所的审计责任，科龙电器新董事会委托毕马威对德勤的审计进行了再审计，结果毕马威查出德勤根据审计行业规范存在四大缺陷。此外，还应当允许原被告双方提供专家证人发表专业意见，也允许原被告双方当庭对司法鉴定的结论对鉴定人进行质证。

    在明确各类责任主体的会计责任或审计责任时，审计机构的赔付责任应当是部分共同责任。考虑到审计责任只是会计责任的补充，会计责任是先手，审计责任是后手，后手不能代替先手的事实，应当明确规定起诉审计机构的，必须连带起诉上市公司等法定信息披露机构，防止会计责任被转嫁审计责任中。但同时，如果审计机构参与具体造假行为的，审计机构则应当和上市公司一起承担造假的会计责任，这个时候的责任则是共同连带责任。

    当然，加强本土会计师行业监管、促进体制改革（如建立有限合伙组织）并做大做强本土会计师行业，则是解决这一问题更为必要的措施。