固定资产减值及折旧纳税调整与会计处理

牛郎织女

一、固定资产减值当期纳税调整及会计处理
　　  　　按税法规定，所得税前允许扣除的项目，必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外，企业根据财务会计制度规定提取的任何形式的准备金不得在企业所得税前扣除。会计准则规定，企业应在期末资产负债表日，对固定资产逐项进行检查，对由于市价大幅度下跌等原因导致其可收回金额低于账面价值的资产，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。因计提固定资产减值准备的期间与允许在计算应纳税所得额时扣除的资产损失的期间不同而产生的差异，作为可抵减暂时性差异，在计算当期应纳税所得额时，进行纳税调增。
　　[例1]顺达公司2003年12月购入一项固定资产，成本价8000万元，预计使用10年，预计净残值为零。该企业按直线法计提折旧。自2004年起企业利润总额均为2000万元，2006年末该固定资产可收回金额为4760万元。企业适用所得税税率33％，不考虑其他纳税调整事项。
　　固定资产已提折旧=800×3=2400(万元)
　　计税基础=8000-2400=5600(万元)
　　固定资产减值=5600-4760=840(万元)
　　计提固定资产减值准备的会计分录如下：
　　借：营业外支出
　　         ——计提的固定资产减值准备 8400000
　　　贷：固定资产减值准备                     8400000
　　进行所得税会计处理时，顺达公司计提的固定资产减值准备不能在应纳税所得额中扣除，应将其作为可抵减暂时性差异在当期利润总额的基础上调增应纳税所得额，应纳税所得额为2840万元(2000+840)，应缴所得税为937.2万元(2840x33％)。2006年末，该固定资产的账面价值为4760万元，计税基础为5600万元(8000-2400)，账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产277.2万元(840×33％)。相关会计分录如下：
　　借：所得税                   6600000
　　       递延所得税资产    2772000
　　　贷：应交税费——应交所得税 9372000 　　
　　二、固定资产减值准备计提后折旧差异纳税调整及会计处理 　　
　　按会计准则的规定，资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应在未来期间作相应调整，使该资产在剩余使用寿命内系统地分摊调整后的资产账面价值，重新计算确定折旧率、折旧额。按税法规定，企业已提取减值准备的固定资产，如果申报纳税时已调增应纳税所得额，可按提取减值准备前的账面价值确定可扣除的折旧额或摊销额。计提固定资产减值准备后固定资产账面价值减少，比较固定资产计提减值准备后的会计折旧与税法允许可在应纳税所得额中抵扣的折旧或摊销额，若前者小于后者，则将两者的差额从当期利润总额中扣减后，再计算当期应纳税所得额，若前者大于后者，则将在当期利润总额中加上两者的差额后，再计算当期应纳税所得额。
　　[例2]顺达公司计提减值准备后预计固定资产尚可使用7年。2006年以后计提的折旧额会计制度与税法存在差异：
　　按会计制度规定每年折旧额=4760÷7=680(万元)
　　按税法规定每年折旧额=8000÷10=800(万元)
　　该项固定资产计提减值准备后，以后每年会计上计提的折旧小于税法上允许计提的折旧，在计算应纳税所得额时，应在会计利润基础上调减两者的差额。
　　2006年以后该项固定资产的所得税相关会计分录如下：
　　(1)2007年
　　借：所得税                  3828000
　　        递延所得税资产 2376000
　　　贷：应交税费——应交所得税 6204000
　　(2)2008年
　　借：所得税                  4224000
　　        递延所得税资产 1980000
　　　贷：应交税费——应交所得税 6204000
　　以下年度会计分录略。
　　[例3]承例2，若顺达公司计提减值准备后预计固定资产尚可使用5年。2006年以后计提的折旧额会计制度与税法存在差异：
　　按会计制度规定每年折旧额=4760÷5=952(万元)
　　按税法规定每年折旧额=8000÷10=800(万元)
　　该项固定资产计提减值准备后，以后每年会计上计提的折旧大于税法上允许计提的折旧，在计算应纳税所得额时，应在会计利润基础上调增两者的差额，但在2012年、2013年，会计核算上不再计提折旧，税法上仍允许计提折800万元，因此计算应纳税所得额时，在会计利润基础上调减800万元。
　　2006年后该项固定资产的所得税相关会计分录如下：
　　(1)2007年
　　借：所得税                 3828000
　　       递延所得税资产 3273600
　　　贷：应交税金——应交所得税 7101600
　　(2)2008年
　　借：所得税                 3326400
　　       递延所得税资产 3775200
　　　贷：应交税金——应交所得税 7101600
　　以下年度略。
　　新准则规定，固定资产的减值准备不可转回，以后年度固定资产的账面价值小于计税价值，因此产生的都是可抵减暂时性差异，产生递延所得税资产。