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地产税收基础篇之纳税申报表的填报 作者：李利威房地产企业由于其行业特殊性，国家专为其出台了特殊的行业企业所得税政策，但遗憾是作为承装所得税政策落地的容器——企业所得税纳税申报表却一直未能为该行业量身打造，呆板僵化的申报表和个性张扬的地产税政之间诸多撞击，导致众多地产会计忘表兴叹、无从下手。笔者对地产行业企业所得税的纳税申报进行了总结，希望对广大地产财务朋友在申报表填报实操上有所裨益。一、填报总体思路地产行业纳税申报貌似复杂，但事实上只要实务操作中把握填报原则、理清填报思路，即可化繁为简。该填报思路可以概括为二十二个字：“预缴两步调、汇缴三步调。未完工年度调整，完工年度转回。”现将具体实操详述如下：二、填报详述（一）未完工年度1、预缴申报（调增预计毛利，调减预交税金）根据《国家税务总局等报表的公告》（国家税务总局公告2011年第64号）的规定，从今年第1季度开始，纳税人的季度申报将辞旧迎新。与以前旧表相比，该表未发生实质性变化，主要是将《国家税务总局关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报表有关问题的通知》 （国税函〔2008〕635号）等文件的规定具化为申报表的行次，整体显得更紧扣政策，科学合理。但美中不足之处，新表依然未考虑地产行业的个性化问题，因此，季度申报表的填表工作依然需要变通处理。
项目
未完工年度填报总结
1
一、按照实际利润额预缴
2
营业收入
直接取数。该行取数于季度财务报表中营业收入，未完工年度为0。
3
营业成本
直接取数。该行取数于季度财务报表中营业成本，未完工年度为0。
4
利润总额
分析填报。该行填报“会计利润总额—销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税”。其中“利润总额”取数于季度财务报表中“利润总额”；“销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税”取数于本季度“应交税金—预缴营业税金及附加”、“应交税金—预缴土地增值税”科目借方发生额来填报。
备注：在未完工年度，地产企业预售房款未满足会计收入确认条件，仅在往来科目挂账，地产企业预缴的营业税金及附加和预缴的土地增值税没有收入配比，不计入会计损益，故预缴税金未在会计利润总额扣除。因此，该行中应将预缴税金扣除。该预交税金的扣除也可以在第5行进行调整，即第5行填报“未完工收入乘以预计毛利率—销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税”。
5
加：特定业务计算的应纳税所得额
分析填报。该行填“未完工收入乘以预计毛利率”。其中未完工收入取数于本季度“预收账款-预收房款”科目贷方发生额（不包括预收定金、诚意金等）。
6
减：不征税收入
地产行业基本不存在
7
免税收入
分析填报。如有股息红利，填报本季度“投资收益—股息红利”贷方发生额。
8
弥补以前年度亏损
分析填报。该行填报“以前年度未弥补亏损数—本年季度预缴时已累计补亏额”，“以前年度未弥补亏损数”取数于上一年汇缴申报表附表四《企业所得税弥补亏损明细表》第七行。
备注：如为第一季度，上年汇缴申报尚未进行，实务中一般填报上年会计亏损额。
9
实际利润额(4行+5行-6行-7行-8行)
计算填报。
10
税率(25%)
25%
11
应纳所得税额
计算填报。第11行=第9行×第10行，且第11行≥0。
12
减：减免所得税额
地产行业基本不存在。
13
减：实际已预缴所得税额
直接取数。取数于上期季度申报表第15行第2列，即累计预缴所得税额。
14
减：特定业务预缴(征)所得税额
地产行业不填报
15
应补(退)所得税额(11行-12行-13行-14行)
计算填报。第15行=11行-12行-13行-14行，且第15行≤0时，填0，“本期金额”列不填。
16
减：以前年度多缴在本期抵缴所得税额
分析填报。取数于“上年汇缴申报表主表第40行（负数）并且未办理退税金额—本年度预缴时已累计抵减金额。”
17
本期实际应补(退)所得税额
计算填报。第17行=15行-16行，且第17行≤0时，填0，“本期金额”列不填。
2、年度汇算清缴（调增预计毛利、调减预交税金、调整三项费用扣除基数）地产行业在汇算清缴时，有三处不同于一般行业的申报表特殊处理，分别为：毛利调整；预缴营业税及附加和预缴土增税调整；业务招待费和广宣费的扣除。因此，地产行业除了需遵循一般行业的申报表填报规则，还需进行三步独特调整。现分述如下：第一步：预计毛利额的调整地产企业在未完工年度收到的预售款，会计处理为：借： 银行存款贷：预收账款根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）的规定，销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。该预计毛利额填报于纳税申报表附表三第52行“五、房地产企业预售收入计算的预计利润”第3列进行纳税调增。第二步：预缴税金的调整地产企业在未完工年度预缴的营业税金及附加和预缴的土地增值税，会计处理为：借：应交税金—应交营业税及附加、土地增值税（预交）贷：银行存款也有个别企业会计处理为：借：长期待摊费用等贷：应交税金—应交营业税及附加、土地增值税（预交）借：应交税金—应交营业税及附加、土地增值税（预交）贷：银行存款上述预交税金未进入会计损益科目核算，但企业所得税前允许扣除，因此，该预交税金应做纳税调减处理。在具体申报表填报上，有以下几种处理方式，在地方税务局未做明确的省份，纳税人可以自行选择一种适合的方式。a、北京模式调减在附表三第19行进行，即填入附表三《纳税调整项目明细表》第19行“其他”栏第4列“调减金额”。b、天津模式调减在附表三第52行进行，即将“房地产企业销售未完工开发产品取得的收入×适用计税毛利率-房地产企业销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加”，填入《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》附表三《纳税调整项目明细表》第52行第3列“调增金额”。c、大连模式调减在主表第3行“营业税金及附加”中进行，即直接将预交的税金（营业税金及附加、土地增值税）填入该行。第三步：三项费用扣除基数调整新31号文较之老31号文最重要的理念变化为，新31号文摒弃了预售收入的概念，规定凡是通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。因此在未完工年度，由于地产企业已经确认收入，其发生的三项费用允许税前扣除。但由于现有的纳税申报表不支持，需要地产企业做变通处理。现有几种变通模式：a、北京模式企业取得的销售未完工开发产品收入额，年度汇算清缴申报时填报在《企业所得税年度纳税申报表》（A类）第1行“营业收入”栏和附表一(1)《收入明细表》第4行“销售货物”栏及附表三《纳税调整项目明细表》第19行“其他”栏第4列“调减金额”。b、沈阳模式对符合条件的预售收入暂填入年报附表一（1）第十六行“其他视同销售收入”行，实现计提业务招待费、广告费；同时对应的成本暂填入年报附表二（1）第十五行“其他视同销售成本”行。c、青岛模式当年度取得的预售收入按照规定的计税毛利率计算得到的预计利润填入附表三第52行第3列。会计确认的预售款作为计算基础计算出的当年可以扣除的业务招待费和广宣费填列在附表三第40行第4列并特别注明“预售款项计算扣除金额”。d、大连模式“销售未完工开发产品取得的收入”计入年度纳税申报表附表八《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》第4行“本年计算广告费和业务宣传费扣除限额的销售（营业）收入”。（二）完工年度1、季度预缴（调减预计毛利、调增预交税金）
项目
完工年度填报总结
1
一、按照实际利润额预缴
2
营业收入
直接取数。该行取数于季度财务报表中营业收入。
3
营业成本
直接取数。该行取数于季度财务报表中营业成本。
4
利润总额
分析填报。如本季度结转收入，则该行填报“会计利润总额+未完工年度调减的销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税”。其中“利润总额”取数于季度财务报表中“利润总额”；“未完工年度销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税”取数于上年汇缴申报表中预缴税金的调减数，以北京为例，取数于未完工年度附表三《纳税调整项目明细表》第19行“其他”栏第4列“调减金额”中调整的预缴税金。
备注：在完工年度，地产企业预售房款满足会计收入确认条件，预缴的营业税金及附加、土地增值税均计入营业税金及附加科目，在会计损益中体现。由于未完工年度该预缴税金已经扣除，因此，完工年度，需将曾经调减的转回，以避免重复扣除。如未完工年度，预交税金的扣除是在第5行调整，则转回也应在第5行进行。
5
加：特定业务计算的应纳税所得额
分析填报。如本季度已完工，该行扣减“未完工年度调增处理的预计毛利额”。其中“未完工年度调增处理的预计毛利额”取数于未完工年度汇缴申报表附表三《纳税调整项目明细表》第52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”第3列“调增金额”。
6
减：不征税收入
地产行业基本不存在
7
免税收入
如有股息红利，填报本季度“投资收益—股息红利”贷方发生额。
8
弥补以前年度亏损
分析填报。该行填报“以前年度未弥补亏损数—本年季度预缴时已累计补亏额”，“以前年度未弥补亏损数”取数于上一年汇缴申报表附表四《企业所得税弥补亏损明细表》第七行。
备注：如为第一季度，上年汇缴申报尚未进行，实务中一般填报上年会计亏损额。
9
实际利润额(4行+5行-6行-7行-8行)
计算填报。
10
税率(25%)
25%
11
应纳所得税额
计算填报。第11行=第9行×第10行，且第11行≥0。
12
减：减免所得税额
地产行业基本不存在。
13
减：实际已预缴所得税额
直接取数。取数于上期季度申报表第15行第2列，即累计预缴所得税额。
14
减：特定业务预缴(征)所得税额
地产行业不填报
15
应补(退)所得税额(11行-12行-13行-14行)
计算填报。第15行=11行-12行-13行-14行，且第15行≤0时，填0，“本期金额”列不填。
16
减：以前年度多缴在本期抵缴所得税额
分析填报。取数于上年汇缴申报表主表第40行（负数）并且未办理退税金额—预缴申报累计已经扣减金额。
17
本期实际应补(退)所得税额
计算填报。第17行=15行-16行，且第17行≤0时，填0，“本期金额”列不填。
2、汇算清缴（调减预计毛利、调增预交税金、调整三项费用扣除基数）在完工年度，会计上将预收房款确认为收入，同时结转成本。在企业所得税上，企业应结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度应纳税所得额。地产行业依然可以通过三步调整完成其个性申报，该三步实质均为未完工年度调整数据的转回。第一步：预计毛利额的调整在完工年度，企业会计处理：借：预收账款贷：主营业务收入借：主营业务成本贷：存货在企业所得税纳税申报上，企业应将以前年度调增的预计毛利额转回，即将未完工年度在附表三《纳税调整项目明细表》第52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”第3列填报的“调增金额”，作为“调减金额”填报在附表三《纳税调整项目明细表》第52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”第4列。第二步：预缴税金的调整在完工年度，企业对预交税金的会计处理为：借：主营业务税金及附加贷：应交税金或者为：借：主营业务税金及附加贷：长期待摊费用/递延所得税资产在完工年度，上述预交税金已计入会计损益科目核算，由于为完工年度，该预交税金已经在所得税前扣除，因此，应对该预交税金应做纳税调增处理，以避免重复扣除。在具体申报表填报上，有以下几种处理方式：a、北京模式调增在附表三第19行进行，即将未完工年度结转销售收入部分的销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税，作为本年“调增金额”填入附表三《纳税调整项目明细表》第19行“其他”栏第3列。b、天津模式调增在附表三第52行进行。即将“开发产品完工后当年结转销售收入部分的未完工开发产品取得的收入×适用计税毛利率-当年结转销售收入部分的销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加”，填入《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》附表三《纳税调整项目明细表》第52行第4列“调减金额”。3、大连模式调增在主表第3行“营业税金及附加”中进行，即将当年结转销售收入部分的销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加、土地增值税从该行中扣减。第三步：三项费用扣除基数的调整因为未完工年度的预售收入已经作为三项费用扣除基数，而完工年度会计上均已将确认收入，为了避免重复将收入作为三项费用扣除基数，需要将未完工年度进行的调整在本年度转回。a、北京模式在未完工年度，企业取得的销售未完工开发产品收入额，年度汇算清缴申报时填报在《企业所得税年度纳税申报表》（A类）第1行“营业收入”栏和附表一(1)《收入明细表》第4行“销售货物”栏及附表三《纳税调整项目明细表》第19行“其他”栏第4列“调减金额”。完工年度，上述金额全部转回，即在《企业所得税年度纳税申报表》（A类）第1行“营业收入”栏扣除，附表一(1)《收入明细表》第4行“销售货物”栏扣除，附表三《纳税调整项目明细表》第19行“其他”栏第3列进行纳税调增。b、沈阳模式将未完工年度填报在附表一（1）第十六行“其他视同销售收入”行的“预售收入”在该行扣除；同时对应的成本在附表二（1）第十五行“其他视同销售成本”行扣除。c、青岛模式将未完工年度填列在附表三第40行第4列并特别注明“预售款项计算扣除金额”的金额填报在该行第3列进行纳税调增。d、大连模式将“已结转销售收入的未完工年度的销售未完工开发产品取得的收入”从年度纳税申报表附表八《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》第4行“本年计算广告费和业务宣传费扣除限额的销售（营业）收入”中扣减。
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发表于 2012-2-28 11:26:00
