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1.1会计计量属性与评估价值类型的关系
企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值计量。
评估方法一般有以下几种：
1.成本法。
2.收益法。
3.市场法。
1.2资产评估结果在财务会计上的运用原则
一、资产评估结果的法定效力
评估结果的法定效力应包括两个方面，一方面是在设立公司或企业改制过程中，资产评估结果要作为出资、折股和建账的依据；另一方面是作为产权交易的依据。
二、资产评估结果在财务会计上的运用原则
（一）资产评估结果进行会计处理的原则
1.资产评估会计处理应以评估所对应的经济行为的实现为前提。确定是否按照资产评估结果进行会计处理，首先应确定资产评估所对应的经济行为是否实现，资产评估所对应的经济行为一般包括：
（1）整体或部分改建为有限责任公司或者股份有限公司。
（2）以非货币资产对外投资。
（3）合并、分立、清算。
（4）除上市公司以外的原股东股权比例变动。
（5）除上市公司以外的整体或者部分产权（股权）转让。
（6）资产转让、置换、拍卖。
（7）整体资产或者部分资产租赁给非国有单位。
（8）确定涉诉资产价值。
（9）国有资产占有单位收购非国有资产。
（10）国有资产占有单位与非国有单位置换资产。
（11）国有资产占有单位接受非国有单位以实物资产偿还债务。
（12）当事人认为需要的其他经济行为等。
2.资产评估会计处理要以评估结果的有效为前提。根据国家有关资产评估法规的要求，资产评估结果自评估基准日起一年内评估目的实现时有效，所以要按照资产评估结果进行会计处理时，应确定评估目的所对应的经济行为是否在评估结果有效期内实现。若超过评估结果有效期实现评估目的时，则不能按照评估结果进行会计处理，而需要重新进行资产评估。
3.资产评估结果的会计处理应以产权的完全变动或直接将资产评估结果作为入账的公允价格为前提。一般而言，对上述经济行为，需要按资产评估结果进行调账或建账的情形有：
（1）整体或部分改建为有限责任公司或者股份有限公司。
（2）以非货币资产对外投资。
（3）公司合并与分立。
（4）资产按评估价转让与置换。
（5）除上市公司以外的公司整体股权转让等。
仅将评估值作为交易双方定价参考时，则不需按资产评估结果调账或建账，如公司清算；除上市公司以外的原股东股权比例变动；除上市公司以外的部分产权（股权）转让；资产拍卖；整体资产或者部分资产租赁给非国有单位；确定涉诉资产价值等经济行为。
4.运用资产评估结果进行会计处理时要考虑评估基准日后资产价值发生贬损和权属变更的情况。
由于资产评估所对应的经济行为一般不会在评估基准日实现，且资产评估所对应的经济行为实现后有关资产的权属变更需要一定的时间，所以在利用资产评估结果进行会计处理时，一定要考虑评估基准日后资产价值发生贬损的情形，如基准日后资产价值出现明显下跌，评估基准日和账务调整日之间固定资产评估值和原账面净值的折旧调整以及存货发出、应收账款的收回等因素。在进行账务调账时，还应关注资产的权属变更情况以及评估基准日到建账日之间可能发生的资产抵押等情况。
三、上市公司需披露的资产评估信息
见教材386－388页。
四、企业会计准则中有关公允价值的披露要求
见教材388页。
【例题1•多选题】（2008年）在依据新会计准则采用公允价值计量模式对财务报告中的重要资产、负债项目进行计量时，公司对应用的公允价值应进行充分披露。下列各项中，属于公允价值应用时披露的内容有（ ）。
A.确定公允价值的方法
B.会计计量属性
C.相关估值假设
D.经审计的财务报告
E.主要参数选取原则
[答案]ACE
[解析]在涉及采用公允价值计价基础时，均须在会计报表附注中披露公允价值的确定依据和方法等内容。在采用估值技术确认公允价值时，要充分披露估值模型和相关计算参数的选择。
五、资产评估增值的相关税务处理
根据财政部、国家税务总局规定，内资企业评估增值的相关税务处理规定是：
1.纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额。
2.纳税人以非现金的实物资产和无形资产对外投资，发生的资产评估净增值，不计入应纳税所得额。但在中途或到期转让、收回该项资产时，应将转让或收回该项投资所取得的收入与该实物资产和无形资产投出时原账面价值的差额计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。
3.纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上缴财政的，不计入应纳税所得额。
4.企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。企业在办理年度纳税申报时，应将有关计算资料一并附送主管税务机关审核。在计算申报年度应纳税所得额时，可按下述方法进行调整：
（1）据实逐年调整。
（2）综合调整。
以上两种方法的选用，由企业申请，报主管税务机关批准。调整办法一经批准确定后，不得更改。
【例题2•单选题】（2008年）某企业2006年进行股份制改造时对资产进行评估，其中评估固定资产的账面价值为1500万元，评估增值了500万元。该企业依据评估价值进行了相应的调整，并采用逐年调整法对其进行税务处理。该项固定资产的折旧年限为10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。如果不考虑其他因素的影响，该企业2007年实现利润总额为5000万元，则其应纳税所得额为（ ）万元。
A.4950
B.5000
C.5050
D.5150
[答案]C
[解析]企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。所以2007年的应纳税所得额＝5000＋500/10＝5050（万元）。
1.3资产评估结果进行会计处理的具体运用
一、以非货币财产出资新设立公司中资产评估结果的运用
新设有限责任公司的股东或股份有限公司的发起人可在资产评估结果基础上协商确定投入股份有限公司资产的价值，并据以折为股份。如果发起人共同认可了资产评估结果，则应该将资产评估价值作为入账价值，并据以折为股份。
二、国有企业公司制改建中资产评估结果的运用
国有企业以整体或部分资产改制为有限责任公司或股份有限公司时，按照现行国有资产管理办法，需要根据资产评估结果作为新设股份公司股本的依据，其会计处理原则与新设公司的情形相同。
（一）资产评估结果会计处理的方法
1.沿用旧账法
在企业整体式改建为公司制企业时，一般可采取沿用旧账的方法，在公司设立日根据资产评估结果将评估增减值调整入账。但对于评估基准日和公司设立日之间被评估资产发生变动的事项，需在建账日视该事项对公司财务状况和经营成果的影响进行调整。此时只是改变了各项资产的计价基础，但公司的经营业绩仍是延续的。
2.建立新账法
在采用单项资产出资设立新公司、企业分立式改建和合并式改建时，均需在公司设立日建立新账，建立新账时一般根据资产评估结果及批复的折股方案进行。但由于采用该种方法的会计记录是从公司设立日开始，公司制企业设立前的经营业绩是采取模拟调整的方法确定的，因此公司建账时不涉及公司制企业设立前的经营业绩。但对于评估基准日和公司设立日之间发生的资产、负债和所有者权益的增减变动情况，为确保新设公司资本保全，则需在公司建账时进行调整。
（二）国有企业整体改建为公司制企业的会计处理
国有企业整体改建股份有限公司一般沿用旧账册，公司的经营业绩仍是连续的，在按资产评估结果调整账务时，一般应注意以下问题：
[例11－1]三友股份有限公司是经省人民政府（2008）68号文件批准，以三友集团公司作为主发起人，联合创新资产管理公司等四家发起人共同发起设立的股份公司，注册资本人民币25 000万元，于2008年12月28日获得省工商行政管理局注册登记。各发起人按以下比例出资：
三友集团公司以其所属的独立核算的制碱分厂的全部资产及相关负债作为出资投入股份公司，上述资产经评估后净资产总值为29 029.63万元，按76.58%的折股比例折合22 231万股，占股份公司总股本的88.92%。
根据某资产评估有限公司出具的评估报告，截至2008年8月31日，发起人投入本公司的全部资产、负债、净资产评估价值（单位：万元）如表11—1所示。
表11—1
资产项目 账面价值 评估价值 增减值 增加率%
流动资产 36716.90 36983.25 266.35 （36983.25－36716.90）÷36716.90＝0.73
长期投资 114.22 114.47 0.25 0.22
固定资产 53586.26 54568.45 982.19 1.83
在建工程 6464.28 1344.93 0.00 0.00
建筑物 21416.37 21310.39 －l05.98 —0.49
机器设备 25795.6l 31913.13 1088.16 3.53
资产总计 90417.38 91666.17 1248.79 1.38
流动负债 37515.11 37515.11 0.00 0.00
长期负债 25102.27 25121.44 19.17 0.08
负债总计 62617.38 62636.55 19.17 0.03
净资产 27800.O0 29029.62 1229.62 4.42
1.根据评估报告，需要进行的会计处理为：
借：库存商品等存货 266.35
长期股权投资 0.25
固定资产 982.19
实收资本 l5 000.O0
资本公积 3 000.O0
盈余公积 5 000.O0
利润分配——未分配利润 4 800.O0
贷：长期借款 l9.17
股本 22 231.O0
资本公积 6 798.62
2.创新资产管理公司等其他发起人以人民币现金3 615.54万元投入股份公司，按76.58%的折股比例折合2 769万股，占股份公司总股本的ll.08%。根据验资报告和银行收款证明，对其他发起人投入的货币资金应作如下会计处理：
借：银行存款 3 615.54
贷：股本 2 769.O0
资本公积 846.54
3.在评估基准日到公司设立日，上述评估增值的存货中有150万元已经销售，因评估增值而应增提固定资产折旧50万元，因评估基准日与公司设立日在同一个会计年度，故应将上述对损益的影响计入当期损益，若评估基准日与公司设立日不在同一会计年度内，则应将评估增值对上年损益的影响计入年初未分配利润并进行跨期调整。会计处理为：
借：主营业务成本 200.00
贷：库存商品 l50.00
累计折旧 50.00
4.从评估基准日到公司设立日，股份公司实现利润l 000万元，应归属于主发起人，其会计处理为：
借：利润分配 l 000
贷：应付股利 l 000
从评估基准日到公司设立日股份公司实现的利润，也可经国有资本持有单位同意，作为国家独享资本公积处理，留待以后年度增资扩股时转赠国有股份。其会计处理为：
借：利润分配 l 000
贷：资本公积 l 000
1.根据财政和国有资产管理部门批复的股权管理方案确定股份有限公司的股本，即将评估基准日的评估后的净资产按股权管理方案确定的股本计入股份有限公司“股本”科目，将评估后的净资产与股本的差额计入“资本公积”科目。
2.将评估基准日与调账日之间发生的被评估资产的处置、销售、折旧等，按评估基准日的评估价值与账面价值之间的差额进行调整。企业改组为股份有限公司时，如果评估增值部分已按规定折成股份的，在计提固定资产折旧时，应当按照评估后的固定资产原价计提折旧。
3.若建账目发现评估基准日被评估资产发生明显减值，对资本保全有影响的，一般应由被评估企业的母公司用现金或其他资产补足。
4.在评估基准日与建账日之间发生的盈亏，一般应由主发起人享有或承担。
（三）国有企业分立式改建的会计处理
国有企业采取分立或合并式改建为公司制企业时，一般需对与拟组建公司无关的资产和业务进行剥离，并根据剥离调整情况编制拟组建公司的申报财务报表。在这种情况下，公司设立前的申报财务报表为按公司架构编制的模拟财务报表。在国有企业改制的条件下，公司设立后应按资产评估结果建账。
（一）剥离调整的要求
见教材396－397页。
（二）剥离调整的方法与要求
见教材398－399页。
（三）评估结果的会计处理
1.确立建账基准日，编制建账基准日的会计报表。以股份有限公司设立日为公司建账的基准日。但由于股份有限公司设立前的生产经营活动仍在原企业进行。故在股份有限公司建账前，要编制公司设立日原企业的资产负债表和截至公司设立日的利润表和现金流量表。同时应按照与评估基准日剥离调整相同的口径编制股份有限公司的模拟资产负债表和利润表，该表的编制仍以历史成本为计价基础。
2.股份有限公司建立新账。股份有限公司建账时，应按公司建账日的模拟资产负债表、资产评估结果和财政部门批复的股权管理方案建立新账，将评估基准日各项资产及负债的增减值记入账内。但由于公司设立日和评估基准日不为同一日期，股权管理方案将评估基准日经评估后的净资产（包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润和评估增减值）折为公司的股本，评估基准日至公司设立日之间实现的利润应由原发起人享有，亏损则由原发起人承担；评估基准日和公司设立日之间资产价值的贬损均由原发起人承担。
3.评估基准日至公司设立日按评估后固定资产提取折旧的调整。由于股份有限公司的股本依据评估后的净资产折股形成，对进入股份公司的固定资产按评估后固定资产原值补提折旧，并相应调整股份有限公司的“未分配利润”。
4.评估基准日至建账日发生变化的资产增值的处理。对于已经发生变化的资产评估增减值采用追溯调整法，即按资产变化方向调整如：某项存货增值，至建账日该存货已销售，存货评估增值应相应调减“未分配利润”。
5.评估调账后净资产补足问题。评估调账后如净资产不足评估报告确定的评估后净资产总额的，即“未分配利润”为负数时，则需原发起人用货币资金或其他资产对股份公司出资补足。
【例题3•单选题】（2008年）某国有企业采用分立式改建为公司制企业，评估调账后如净资产小于评估报告确定的评估后净资产总额时，其表现形式是（ ）。
A.股本为负数
B.资本公积为负数
C.盈余公积为负数
D.未分配利润为负数
[答案]D
[解析]评估调账后如净资产不足评估报告确定的评估后净资产总额的，即“未分配利润”为负数时，则需原发起人用货币资金或其他资产对股份公司出资不实补齐。
6.编制建账日评估调账后的股份公司资产负债表，该报表应作为公司设立时的财务状况。
7.各项资产减值准备的计提。按评估结果建账后，仍需按《企业会计准则》对各项资产减值准备的规定确定是否计提资产减值准备。
三、企业合并中对资产评估结果的运用
（一）企业合并的概念及会计处理原则
1.企业合并的概念
企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
从企业合并的定义看，是否形成企业合并，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。报告主体的变化产生于控制权的变化。在交易事项发生以后，一方能够对另一方的生产经营决策实施控制，形成母子公司关系，涉及到控制权的转移，该交易或事项发生以后，子公司需要纳入到母公司合并财务报表的范围中，从合并财务报告角度形成报告主体的变化；交易事项发生以后，一方能够控制另一方的全部净资产，被合并的企业在合并后失去其法人资格，也涉及到控制权的变化及报告主体的变化，形成企业合并。
2.企业合并的类型
企业合并准则中将企业合并按照一定的标准划分为两大基本类型――同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。企业合并的类型划分不同，所遵循的会计处理原则也不同。
（1）同一控制下的企业合并
同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。
（2）非同一控制下的企业合并
非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并。
3.同一控制下企业合并的处理原则
（1）合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。
同－控制下的企业合并，从最终控制方的角度来看，其在企业合并发生前后能够控制的净资产价值量并没有发生变化，因此合并中不产生新的资产，但被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认。
（2）合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。
（3）合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于未进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益，不影响合并当期利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。合并方在企业合并中取得的价值量相对于所放弃价值量之间存在差额的，应当调整所有者权益。在根据合并差额调整合并方的所有者权益时，应首先调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减留存收益。
4.非同一控制下企业合并成本的确认
（1）企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用。
（2）某些情况下，当企业合并合同或协议中提供了视未来或有事项的发生而对合并成本进行调整时，符合《企业会计准则——或有事项》规定的确认条件的，应确认的支出也应作为企业合并成本的一部分。如参与合并各方可能在企业合并合同或协议中规定，如果被购买方连续两年净利润超过一定水平，购买方需支付额外的对价，在购买日预计被购买方的盈利水平很可能会达到合同规定的标准的情况下，应将按照合同或协议约定需支付的金额并入企业合并成本一并考虑。
（3）非同一控制下企业合并中发生的与企业合并直接相关的费用，包括为进行合并而发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用等，应当计入企业合并成本。与同一控制下企业合并进行过程中发生的有关费用相一致，这里所称合并中发生的各项直接相关费用，不包括与为进行企业合并发行的权益性证券或发行的债务相关的手续费、佣金等，该部分费用应比照本章关于同一控制下企业合并中类似费用的原则处理，即应抵减权益性证券的溢价发行收入或是计入所发行债务的初始确认金额。
（4）对于通过多次交换交易分步实现的企业合并，其企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。
5.非同一控制下企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配
（二）同一控制下企业合并对资产评估结果的运用
资产评估结果仅作为合并对价的确认依据。
（三）非同一控制下企业合并对资产评估结果的运用
资产评估结果一般作为确定公允价值的参考。
[例11—2]某集团公司拟收购江南水泥有限公司的全部股权，经对江南水泥有限公司进行整体评估的资产和负债表11—2，评估基准日为2007年6月30日。
经该集团公司与江南水泥有限公司的全体股东协商同意按评估后的净资产收购江南水泥公司的全部资产并承担全部债务，同时取消江南水泥有限公司的法人资格。此时该集团公司应作如下会计处理：
表11—2
项 目 账面净值 调整后账面值 评估价值 增减值 增减率%
流动资产 1 27944.15 27991.O8 27977.84 －13.24 －0.05
固定资产 2 143508.14 143508.14 135859.10 －7649.04 －5.33
其中：在建工程 3 172.47 172.47 172.47 0.00 0.00
建筑物 4 51229.19 51229.19 53511.o0 2281.8l 4.45
设 备 5 92106.49 92106.49 82175.64 －9930.85 －l0.78
无形资产及其他资产 6 24846.24 24846.24 17744.33 －7101.9l －28.58
其中：无形资产 7 17476.13 17476.13 17744.33 268.20 1.53
长期待摊费用 8 7370.1l 7370.1l 0.00 －7370.1l －l00.00
资产总计 9 196298.53 196345.47 181581.27 －14764.20 －7.52
流动负债 10 98320.58 98367.52 94438.38 －3929.14 －3.99
长期负债 ll 27314.43 27314.43 27314.43 0.00 0.00
负债总计 12 125635.0l 125681.95 121752.8l －3929.14 －3.13
净资产 13 70663.52 70663.52 59828.46 －l0835.06 －15.33
借：流动资产（存货、应收账款、银行存款等） 27 977.84
固定资产 l35 859.10
无形资产 l7 744.33
贷：短期借款 94 438.38
长期借款 27 314.43
银行存款 59 828.46
四、资产转让相关经济行为中资产评估结果的运用
1.一笔款项购入多项没有单独标价的资产
2.非货币性资产交换同时换入多项资产
3.债务重组的会计处理
五、以财务报告为目的的评估
见教材406页
六、有限责任公司整体变更为股份有限公司
资产评估结果一般作为投资者了解公司资产现值时使用，不作账务调整的依据。
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发表于 2016-8-18 01:30:56
